Трансфертное ценообразование (ТЦО) в Объединённых Арабских Эмиратах — тема, которая становится всё более горячей в преддверии закрытия сезона подачи отчётности. Правила во многом схожи с общемировыми, но у ОАЭ есть заметные особенности, которые важно учитывать при планировании деятельности группы. Разбираем ключевые тезисы вебинара с партнёром, руководителем налоговой практики FOUR Consulting Артёмом Малыгиным.

Почему правила ТЦО критически важны в ОАЭ

Одним из важнейших факторов является льгота Qualified Free Zone Person (QFZP) — возможность применять ставку 0% по налогу на прибыль для компаний, зарегистрированных в квалифицированных свободных зонах по ряду направлений деятельности. Но одно из обязательных условий — неукоснительное соблюдение правил ТЦО и совершение всех контролируемых сделок на рыночном уровне.

Нерыночное ценообразование может также привести к нарушению порога de minimis — 5% от выручки либо 5 миллионов дирхам неквалифицированного дохода. На практике нередки ситуации, когда в результате бенчмаркинга выясняется, что цена по какой-то сделке была нерыночной, и её корректировка выводит компанию за порог de minimis — это разрушает всю налоговую архитектуру группы.

Ещё одна причина — прямой запрет на вычет нерыночных расходов по налогу на прибыль, закреплённый в законе ОАЭ. И наконец — бремя доказывания: если у налогоплательщика есть готовая документация и методика, налоговому органу приходится сначала доказывать, что налогоплательщик неправ, и только потом предлагать свой вариант цены. Без документации инициатива сразу переходит к налоговому органу.

Кто такие взаимозависимые лица в ОАЭ

Базовый критерий — участие 50% и более, прямое или косвенное. Здесь правила ОАЭ похожи на другие юрисдикции. Но есть два заметных отличия.

Неинкорпорированное партнёрство (unincorporated partnership)

Партнёры такого партнёрства автоматически становятся Related Parties в ОАЭ — нужно тестировать все сделки между ними и между самим партнёрством и партнёрами. Это не всегда очевидно: подобное партнёрство может возникнуть при совместных инвестициях или в некоторых финансовых транзакциях, даже без явного намерения сторон. Если у вас есть договор о разделе прибыли между двумя компаниями, стоит проверить, не формирует ли он такое партнёрство — и не делает ли автоматически компании взаимозависимыми.

Connected Persons (связанные лица)

Это вторая важная особенность ОАЭ. Любые выплаты в адрес connected persons — денежные и неденежные, зарплата, allowance, покрытие страховок и так далее — должны быть на рыночном уровне. К Connected Persons относятся:

• акционеры компании — вне зависимости от доли участия;
• C-Level сотрудники — директора и все с приставкой Chief (CEO, CFO, главный бухгалтер и т.д.);
• лица, имеющие право заключать договоры от имени компании — в том числе, формально, сотрудник с доверенностью даже на закупку канцелярии;
• родственники всех перечисленных лиц до четвёртой степени родства.

Причина введения этих правил простая: в ОАЭ нет personal income tax, и зарплата или дивиденды физлица-налогового резидента не облагаются налогом. У акционеров возникает соблазн вместо дивидендов платить себе завышенную зарплату и таким образом уменьшать налог на прибыль компании — именно против этого и направлены правила Connected Persons.

Экономическая взаимозависимость

Отдельная особенность ОАЭ, прямо подсвеченная налоговым органом (FTA) в одном из разъяснений — хотя формально в законе она чётко не прописана. FTA привёл пример: компания выдала другой компании заём, размер которого практически равнялся капиталу заёмщика (около 50%), и из-за этого займа кредитор начал влиять на бизнес-стратегию заёмщика — на формирование продуктового портфеля и другие решения. На основании этих признаков компании были признаны взаимозависимыми.

На практике доказать влияние на принятие решений только из-за наличия крупной сделки непросто. Но похожая ситуация часто возникает в дистрибьюторских и торговых структурах: если компания-трейдер работает исключительно с одним контрагентом, который формально не является взаимозависимым, но диктует нерыночные условия (например, длительные отсрочки платежа), налоговый орган может по совокупности обстоятельств признать такие компании взаимозависимыми.

Категории компаний и требования к документации

Базово для всех компаний вместе с подачей налоговой декларации необходимо делать раскрытие (TP disclosure) — сведения о сделках при превышении определённых порогов:

• более 40 миллионов дирхам совокупно или 4 миллиона дирхам по конкретной категории сделок;
• выплаты в адрес Connected Persons свыше 500 000 дирхам.

Из чего состоит документация

Local File — по сути аналог обычной ТЦО-документации, но для МГК: описание сделок, функциональный анализ (функции, активы, риски, распределение), анализ рынка, экономический анализ с выбором метода ТЦО и результатами сравнительного исследования, приложения с расчётами. Объём — обычно 20–30 страниц на сделку без учёта приложений.

Master File — описание группы в целом: функциональный анализ по всей цепочке поставок, внутригрупповое финансирование, структура группы, юрисдикции присутствия. Готовится по каждому направлению деятельности группы, превышающему 5% от выручки.

Country-by-Country Report — разбивка по всем компаниям группы с указанием юрисдикции, прибыли до налогообложения, уплаченного налога и числа сотрудников. Позволяет налоговому органу увидеть, соответствует ли распределение прибыли реальному присутствию бизнеса (активам, сотрудникам) в конкретной юрисдикции.

Connected Persons: как определить и что тестировать

Недавние разъяснения FTA указали: даже сотрудник без приставки Chief может быть признан Connected Person, если по факту принимает стратегические решения и связывает компанию обязательствами — подход Substance Over Form.

Тестируются все виды выплат: зарплата, бонусы, allowance, страховки, любые неденежные выгоды. Возмещение business-расходов (командировочные и т.д.) в тестирование не входит, поскольку это не доход сотрудника — важно не путать это с бонусами.

Порог раскрытия — выплата одному лицу свыше 500 000 дирхам в год. В декларации указывается имя, должность, сумма выплаты и её соответствие рыночному уровню.

Методология тестирования Connected Persons

Основной подход — метод сопоставимых рыночных цен на основе данных HR- и рекрутинговых агентств (платных и бесплатных), а также данных по отчётности публичных компаний того же вида деятельности. Формируется интерквартильный интервал, и проверяется, попадает ли в него вознаграждение конкретного лица.

Дополнительный, более трудоёмкий бенчмарк — тест рентабельности самой компании: если рентабельность в рынке, это косвенно подтверждает рыночный уровень зарплат, хотя это не основной способ проверки.

Корректировки по ТЦО

По недавней позиции FTA, корректировки по ТЦО не требуют предварительного одобрения инспекции. Если по итогам года выясняется, что сделка совершалась на нерыночных условиях, её можно скорректировать — как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения налоговой базы.

Тем не менее любая такая корректировка влечёт дополнительную нагрузку — необходимость defense-файла и обоснования. Экономическую логику типа «мы просто не подумали заранее» налоговый орган вряд ли примет — нужны серьёзные экономические причины.

Практический алгоритм управления ТЦО в группе

По опыту, около 90% клиентов действуют «постфактум» — задумываются о ТЦО только к моменту подачи декларации или аудита, когда корректировать что-либо уже сложно, а иногда — уже поздно, если это грозит потерей статуса QFZP. Проактивный сценарий — заранее разработанная методика трансфертного ценообразования: единая инструкция для всех подразделений группы (включая коммерческий отдел) о том, как формировать цены между связанными компаниями, на какие источники ориентироваться и как контролировать соответствие.

Более сложные механизмы регулирования цен

В ОАЭ уже предусмотрен односторонний Advance Pricing Agreement (APA), позволяющий согласовать цену по сделке напрямую с FTA — но приём заявок пока не начат (ожидался в 2026 году). Двусторонний APA, при котором FTA согласовывает цену с налоговыми органами других стран, пока также не работает — это в планах после запуска одностороннего механизма. Есть и механизм разрешения споров по уже проведённым ТЦО-корректировкам (для получения симметричной корректировки у партнёра по сделке), но он применяется уже постфактум и считается сложным.

Tax Group — способ снизить административную нагрузку

При доле участия материнской компании более 95% в дочерних компаниях, зарегистрированных в ОАЭ и не применяющих QFZP, можно объединить их в налоговую группу (Tax Group) — аналог консолидированной группы налогоплательщиков. Преимущества:

• единая налоговая декларация на всю группу;
• внутригрупповые сделки нивелируются — по ним не нужно готовить ТЦО-документацию;
• существенное снижение административной нагрузки.

Новое разъяснение об электронном архиве документов

FTA выпустил разъяснение, напрямую не связанное с ТЦО, но важное для практики: налоговый орган вправе запросить доступ к электронной системе хранения документов компании. Если у компании единая ERP-система, в которой хранятся и бухгалтерский учёт, и документы по сделкам, и ТЦО-файлы, — предоставление доступа к ней означает фактический доступ ко всем документам налогоплательщика.

Практические кейсы по видам сделок

Купля-продажа товаров

Ключевой метод — сопоставимые рыночные цены (данные бирж и информационно-ценовых агентств вроде Argus или Platts, либо сделки с независимыми сторонами). Использовать такие данные нужно обязательно — их игнорирование не подтверждается ни налоговыми консультантами, ни самим FTA.

Особенность региона: если используются методы, основанные на тестировании рентабельности, в регионе GCC часто не хватает сопоставимых компаний — доступ к финансовой отчётности эмиратских компаний, в отличие от России, обычно закрыт. Приходится расширять географические критерии выборки на другие регионы, что повышает риск не попасть в интервал.

Substance имеет значение не только для налоговых льгот

Обоснование существенной маржи на компании, где фактически работает один человек, — рискованный подход не только для целей налоговых льгот, но и для ТЦО. Если в ОАЭ остаётся значительная часть маржи группы, необходимо реальное присутствие: офис, сотрудники, собственность, принятие ключевых решений на месте.

Внутригрупповые займы

Основной метод — сопоставимые рыночные цены с использованием данных платных баз по займам и облигациям, с определением кредитного рейтинга заёмщика. Особенность ОАЭ: данных именно по дирхамовым займам немного, поэтому иногда обоснованно использовать долларовые займы (курс дирхама стабильно привязан к доллару).

Документацию нужно обновлять при существенном изменении условий займа (валюта, срок). Если условия не менялись, распространённая практика — сохранять исходную выгрузку сопоставимых сделок, но ежегодно обновлять саму документацию с подтверждением, что рынок остаётся сопоставимым.

Payment Service Provider (PSP) и казначейские структуры

Распространённая модель, особенно в шиппинг-бизнесе: одна компания группы (например, менеджер судов) оплачивает расходы за другую компанию (владельца судна, не имеющего собственных банковских счетов). За эту услугу должно начисляться вознаграждение — это может быть оформлено как заём, как отдельная плата за функцию PSP, либо как комбинация.

Внутригрупповые услуги

Стандартный метод — сопоставимая рентабельность затрат (cost plus). Особенность ОАЭ, встречающаяся и в других странах: для рутинных вспомогательных услуг с низкой добавленной стоимостью (бухучёт, бэк-офис, IT-поддержка) при соблюдении определённых условий можно применять упрощённый подход — наценку 5% на затраты без полноценного сравнительного исследования. Как только услуга перестаёт соответствовать этим критериям, требуется полноценная документация.

Ещё одна особенность: в отличие от многих юрисдикций, где стандартом является минимум четыре сопоставимые сделки для формирования интервала, в законодательстве ОАЭ жёсткого требования к минимальному количеству сопоставимых сделок нет — это добавляет определённую гибкость, хотя на практике по-прежнему рекомендуется использовать не менее четырёх.

Оценка нематериальных активов (товарные знаки)

Сравнение подходов: Россия и ОАЭ

Практика проверок: что происходит уже сейчас

Налоговые органы ОАЭ уже начинают проверять налогоплательщиков — в том числе вне рамок формальной налоговой проверки. Встречаются запросы значительного объёма информации (отчётность, инвойсы, переписка с контрагентами) без открытия официального аудита, включая вопросы о наличии взаимозависимых сделок и готовящейся документации по ТЦО.

Заключение

Правила трансфертного ценообразования в ОАЭ по методологии во многом схожи с общемировой практикой, но обладают рядом заметных региональных особенностей: широкое понятие Connected Persons, отсутствие суммовых порогов контролируемости, концепция экономической взаимозависимости, специфика оценочной деятельности и структур финансирования, а также растущее внимание FTA к системам хранения документов.